Uma análise das mudanças operacionais no novo modelo de tributação

As mudanças na não cumulatividade e no modelo operacional da tributação do consumo

A Reforma tributária do consumo (EC 132/2023) trouxe, no art. 156-A, §5º, inciso II, alínea “b” da CF, duas grandes mudanças no modelo operacional da tributação do consumo e no regime de não cumulatividade do IBS e CBS.

A primeira está na previsão expressa da possibilidade de retenção do tributo incidente sobre o consumo (IBS e CBS), por ocasião da liquidação do pagamento pelas instituições financeiras e de meios de pagamento, o denominado split payment, previsto na LC 214/25 nos artigos 31 a 35.

Acaba-se com o modelo operacional atual, que permite que o valor do tributo fique no caixa da empresa fornecedora até o vencimento do tributo e que eventualmente não seja repassado ao Estado e seja apropriado indevidamente pela empresa.

A segunda mudança está no regime de não cumulatividade do IBS e CBS, que permitiu o condicionamento do crédito de IBS e CBS do adquirente ao efetivo recolhimento do tributo aos cofres públicos, em duas hipóteses:

• Quando se permitir ao adquirente pagar o IBS e a CBS direto aos cofres públicos (art. 36 da LC 214/25);
• Quando o imposto for retido na liquidação do pagamento da operação por meio do Split payment ( 31 a 35 da LC 214/25).

Atualmente o regime de não cumulatividade brasileiro, assim como o regime dos países que adotam o IVA, apenas condicionam o creditamento do tributo pelo adquirente ao destaque em documento fiscal idôneo do tributo devido pelo fornecedor. O modelo vigente permite a fraude à neutralidade do IVA, com a criação de empresas noteiras e créditos fictícios.

A nova não cumulatividade extingue essa fraude, pois para que o adquirente tenha crédito é necessário que efetivamente a operação comercial e financeira tenham ocorrido e o montante do tributo tenha sido recolhido aos cofres públicos (art. 47 da LC 214/25), por qualquer das modalidades do art. 27 da LC 214/25.

Em uma rápida pesquisa na internet, constata-se muitas interpretações equivocadas sobre o split payment e o novo modelo de não cumulatividade, que podem comprometer o planejamento financeiro das empresas e a atuação por parte Administração Tributária.

Trataremos, então, de um dos principais erros sobre a reforma tributária: o momento em que surge o débito de IBS e CBS para o fornecedor e o momento em que surge o crédito de IBS e CBS para o adquirente e como o split payment funciona atrelado a estes dois momentos.

Quando surgem o débito e o crédito de IBS e CBS?

O débito de IBS e CBS, entendido como o valor de tributo que deve ser recolhido pelo fornecedor ao Comitê Gestor do IBS e à Receita Federal do Brasil, surge no momento do FORNECIMENTO.

Este momento é entendido como o aspecto TEMPORAL da regra matriz de incidência tributária do IBS e da CBS, está descrito para cada tipo de fornecimento, seja de bens ou serviços no art. 10 da LC 214/25.

Identificado o momento do fornecimento, o débito de IBS e CBS surge e é vinculado à apuração do tributo devido pelo fornecedor no MÊS do fato gerador.

O IBS e a CBS serão tributos de APURAÇÃO MENSAL (art. 43 da LC 214/25) e com vencimento de pagamento, previsto em regulamento, para o último dia útil do mês seguinte ao do período de apuração (art. 45 do Decreto 12.955/26).

Já o crédito para o adquirente surge quando o DÉBITO de IBS e CBS incidente na operação de aquisição for EXTINTO/QUITADO perante o CGIBS e RFB.

E aqui reside uma diferença MUITO importante, que tem gerado equívocos graves. O crédito para o adquirente não surge apenas quando o adquirente termina de quitar o valor comercial da operação.

O adquirente pode receber integralmente o crédito de IBS e CBS sem que tenha desembolsado um único centavo para o fornecedor. Isso porque para saber se o débito de IBS e CBS daquela OPERAÇÃO foi quitado eu preciso olhar para a contabilidade do FORNECEDOR, que é o contribuinte do tributo devido na venda.

Pode acontecer de o fornecedor ter excesso de créditos e quitar integralmente aquele débito de IBS e CBS da operação apenas por compensação com créditos dele, que é a primeira forma de extinção/quitação do IBS e CBS prevista no art. 27 da LC 214/25.

Assim, não há como entender o split payment e o novo modelo operacional do IBS e CBS, sem compreender de fato a nova não cumulatividade prevista no art. 47 da LC 214/25.

Escolhemos usar como exemplo para esclarecer o novo modelo operacional da tributação do consumo, uma operação em que o fornecimento é imediato, mas o pagamento é dividido e verificar como se dará o split payment nessa situação.

O split payment em compras parceladas

Nas aulas que ministro de split payment, sempre costumo fazer o exercício de pedir que os alunos leiam o art. 34, II da LC 214/25 sozinhos e depois me respondam a uma pergunta, analisando o caso concreto de uma compra parcelada. O artigo assim dispõe:

Art. 34. Deverão ser observadas ainda as seguintes regras para o split payment:

II – nas operações com bens ou com serviços com pagamento parcelado pelo fornecedor, a segregação e o recolhimento do IBS e da CBS deverão ser efetuados, de forma proporcional, na liquidação financeira de todas as parcelas;

O caso concreto é o seguinte:

Operação	Valor da operação (sem IBS e CBS)	Valor do IBS e CBS	Data da venda com emissão de NF e entrega da mercadoria	Forma de pagamento
Venda de Sapatos de Fábrica A para Atacado B	R$ 10.000,00	R$ 2.000,00	01/01/2033	5x de R$ 2.400,00, via TED, todo dia 5 de cada mês, sendo a 1ª em 5/1/33.

Lendo o art. 34, II da LC 214/25, como será feito o split payment na referida compra?

Por mais qualificado que seja o público a quem estou dando aula, a resposta predominante é a seguinte: será retido em cada parcela de R$ 2.400,00, que vence todo dia 5 do mês, o montante de R$ 400,00 (2.000/5) a título de IBS e CBS.

E essa interpretação está completamente equivocada.

Entretanto, é uma interpretação absolutamente compreensível, porque a leitura literal do art. 34, II, da LC 214/25 dá a entender isso e diversas opiniões apressadas de especialistas veicularam exaustivamente essa interpretação errada.

A interpretação correta está retratada no infográfico abaixo.

Para entender como se dará o split payment nessa operação eu preciso olhar para o contribuinte da operação, no caso o vendedor. Preciso verificar se no momento da liquidação financeira de cada parcela (TED), o débito de IBS e CBS do fornecedor daquela operação já foi quitado ou não, por qualquer das modalidades do art. 27 da LC 214/25. É exatamente o que prevê o art. 32, §3º da LC 214/25.

Se já tiver sido quitado o débito de IBS e CBS da operação, o split payment não incidirá na liquidação financeira e todo valor da parcela irá integralmente para o fornecedor. Isso porque o fornecedor já quitou aquele débito de IBS e CBS por outra modalidade, como a compensação com créditos, art. 27, I da LC 214/25, por exemplo.

Em caso de pagamentos parcelados que antecedem o vencimento do tributo (exemplo das parcelas de 5/1/ e 5/2, no exemplo dado), aplica-se a regra do art. 34, II da LC 214/25 de somente reter o IBS e CBS proporcional à parcela. E nesse caso essas retenções são antecipações do débito do tributo que só vence no último dia útil do mês subsequente ao fato gerador.

Essas antecipações do tributo já entram, porém, como crédito para o adquirente.

Quando chegarem as parcelas que vencem em 5/3, 5/4, 5/5, se o fornecedor tiver cumprido com seu dever de pagar o tributo em 28/2/33, nada mais será retido nas próximas parcelas.

Agora se o fornecedor no dia 28/2/33 não pagar os R$ 1.200,00 faltantes por qualquer das modalidades do art. 27 da LC 214/25? Nesse caso o split payment seguirá sendo retido nas parcelas, como uma segurança a mais do sistema. Sem prejuízo de cobranças adicionais ao vendedor pelos juros e multa de mora, art. 34, IV, da LC 214/25 e art. 31, IV, do Decreto 12.955/26.

Conclusão

O exemplo prático analisado mostra um erro comum de interpretação e reforça a importância de um estudo da reforma tributária que seja profundo, temático e contextualizado com situações práticas. Leitura artigo a artigo sem orientação e sem contexto leva a esse tipo de conclusão errada.